O międzynarodowym prawie podatkowym

Transgraniczna działalność gospodarcza pociąga za sobą konieczność znajomości międzynarodowego prawa podatkowego. W przeciwnym bowiem razie, jako przedsiębiorca narażasz się na podwójne, a nawet wielokrotne opodatkowanie dochodu z działalności gospodarczej lub inwestycyjnej. Na przykład po raz pierwszy w państwie, w którym jest założona Twoja zagraniczna spółka, po raz drugi w innym państwie, do którego zagraniczna spółka wypłaca dywidendę do innej spółki, i po raz kolejny w państwie Twojej rezydencji podatkowej, gdy ta ostatnia spółka wypłaca zyski do Ciebie. Takie zjawisko – podwójne lub wielokrotne opodatkowanie dochodu – jest niekorzystne dla prowadzenia transgranicznej działalności gospodarczej lub inwestycyjnej. Czytanie i komentowanie moich wpisów dotyczących międzynarodowego prawa podatkowego może okazać się dla Ciebie pomocne w zrozumie fundamentalnych zasad, na których opiera się to prawo. W konsekwencji, krok po kroku, zaczniesz eksplorować fascynujący i wciąż zmieniający się świat globalnych aspektów opodatkowania. Ta wiedza z pewnością okaże się pomocna w planowaniu Twoich działań biznesowych a także w rozważaniu zmian do już podjętych działań.

Poniżej, po krótce, przedstawię podstawowe aspekty międzynarodowego prawa podatkowego. Będą one punktem wyjścia do wszelkich, dalszych rozważań w tej tematyce.

W celu ukazania natury i zasad funkcjonowania międzynarodowego prawa podatkowego warto w pierwszej kolejności ukazać dwa przeciwne zjawiska, których eliminacji służy, lub powinno służyć, międzynarodowe prawo podatkowe. O pierwszym zjawisku wspomniałem już w pierwszym akapicie, tj. podwójne (lub potrójne etc.) opodatkowanie dochodu z transgranicznej działalności gospodarczej lub inwestycyjnej. Przeciwnym zjawiskiem jest podwójne (lub potrójne etc.) nieopodatkowanie dochodu. To pierwsze zjawisko jest negatywne dla przedsiębiorców prowadzących transgraniczną działalność gospodarczą lub inwestycyjną, ponieważ podwójne opodatkowanie dochodu zaniża rentowność ich działalności oraz bieżącą płynność finansową. To drugie zjawisko, zazwyczaj wynikające z umiejętnie zaplanowanych transgranicznych struktur biznesowych umożliwia przedsiębiorcy zwiększenie konkurencyjności na rynku ze względu na zwiększoną rentowność i bieżącą płynność finansowej (zwiększoną kwotami niezapłaconego podatku). Innymi słowy, przedsiębiorcy, których dochód z transgranicznej działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu (podwójne nieopodatkowanie) są bardziej konkurencyjni niż przedsiębiorcy, którzy z różnych przyczyn (brak odpowiedniej wiedzy i środków finansowych, zasady etyczne i moralne) nie podejmują działań w celu podwójnego nieopodatkowania ich dochodu. Zatem podwójne nieopodatkowanie tworzy środowisko nieuczciwej konkurencji biznesowej i jest zjawiskiem niekorzystnym nie tylko dla państw, których budżet podlega erozji na skutek podwójnego nieopodatkowania, ale i dla przedsiębiorców nieunikających opodatkowania.

Zderzenie się powyższych zjawisk umożliwia wysnucie następującego wniosku – dochód nie powinien być opodatkowany ani więcej ani mniej niż jeden raz – „zasada jednokrotnego opodatkowania” (ang. single tax principle). Eksperci Ligi Narodów zauważyli konieczność realizacji tej zasady na arenie międzynarodowej już w 1927 r., kiedy to postulowali taką konstrukcję zasad międzynarodowego prawa podatkowego, by w efekcie ich zastosowania, dochód pochodzący z transgranicznej działalności gospodarczej był opodatkowany raz i tylko raz, tj. nie podlegał ani podwójnemu opodatkowaniu, ani też podwójnemu nieopodatkowaniu.

Niemniej jednak, międzynarodowe działania państw na przestrzeni ostatnich 100 lat koncertowały się przede wszystkim na eliminacji podwójnego opodatkowania poprzez zawieranie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania („umowy o UPO”). Natomiast prawie w ogóle nie podejmowano efektywnych działań w celu eliminacji podwójnego nieopodatkowania. Spowodowane to było przede wszystkim dominującą pozycją Stanów Zjednoczonych na arenie światowej i dążeniem tego państwa do zapewnienia jego międzynarodowym przedsiębiorstwom jak największej konkurencyjności, wliczając w to zapewnienie jak najniższego opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w wielu państwach na całym świecie.

Ten światowy trend obecnie ulega zmianie za sprawą dynamicznych i ambitnych działań realizowanych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju („OECD”) oraz G20 w ramach projektu BEPS (ang. Base Erosion and Profit Shifting). BEPS koncentruje się na zwalczaniu unikania opodatkowania w postaci erozji podstawy opodatkowania spowodowanej transferami zysków między państwami wyłącznie lub głównie w celu unikania opodatkowania (zwanym także „agresywną optymalizacją podatkową”/„agresywnym planowaniem podatkowym”).

Nowy trend w międzynarodowym prawie podatkowym jest źródłem odrodzenia zahibernowanej na blisko 100 lat zasady jednokrotnego opodatkowania. Nie zmienia to jednak faktu, że od ponad 50 lat, głównym źródłem międzynarodowego prawa podatkowego są bilateralne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (umowy o UPO) wzorowane na Modelu Konwencji Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju („MK OECD”) oraz w mniejszym zakresie na Modelu Konwencji Organizacji Narodów Zjednoczonych („MK ONZ”). Obecnie jest ponad 3000 takich umów na całym świecie, co stanowi znakomitą większość całości źródeł prawa stanowiących międzynarodowe prawo podatkowe. Według stanu prawnego na dzień 31 listopada 2016 r. Polska była stroną 86 umów o UPO (zob.
http://www.finanse.mf.gov.pl/abc-podatkow/umowy-miedzynarodowe/wykaz-umow-o-unikaniu-podwojnego-opodatkowania), z czego 5 nie zostało jeszcze ratyfikowanych i dlatego nie obowiązują (mowa o umowach o UPO z Algierią, Etiopią, Nigerią, Urugwajem i Zambią).

Głównym celem ww. umów o UPO jest wspieranie międzynarodowej wymiany towarów i usług oraz swobodny przepływ kapitału i osób poprzez eliminację podwójnego międzynarodowego opodatkowania. Dla realizacji tego celu w umowach o UPO zawarte są tzw. normy rozdzielające (ang. distributive rules) oraz przepisy dotyczące metod eliminacji podwójnego opodatkowania (metoda wyłączenia lub metoda zaliczenia nazywana również metodą kredytu podatkowego). Innymi słowy, przepisy umów o UPO nie są źródłem zobowiązań podatkowych, gdyż te regulują krajowe przepisy podatkowe, lecz ograniczają wykonywanie władztwa podatkowego przez państwa, które są stronami umowy o UPO.

Przedmiotem części bloga o międzynarodowym prawie podatkowym będą zatem w głównej mierze rozważania na temat umów o UPO oraz implementacji projektu BEPS i jej skutków w Polsce i na świecie.